Partie 2 : Accords déchange automatique de renseignements relatifs aux comptes financiers

Afin de renforcer la lutte contre la fraude fiscale au plan international, les institutions financières qui remplissent certains critères doivent identifier les comptes financiers détenus par lensemble de leurs clients. Elles doivent ainsi suivre des procédures de diligence, différentes suivant la nature du client ou de la personne concernée (personnes physiques ou entités) et celle des comptes financiers (comptes préexistants au 31 décembre 2015 ou comptes ouverts à compter du 1er janvier 2016).

Cette démarche visant à mettre en place une norme déchange automatique de renseignements et dinformations en matière fiscale est inspirée des accords signés par les États-Unis pour la mise en œuvre de la législation FATCA, laquelle a été adoptée par lOCDE le 15 juillet 2014 afin d’assurer l’échange automatique de renseignements relatifs aux comptes financiers.

Au plan européen cette volonté accrue de transparence pour lutter contre la fraude et automatiser léchange de renseignement sest concrétisée le 9 décembre 2014 par ladoption de la directive 2014/107/UE modifiant la directive 2011/16/UE en ce qui concerne léchange automatique et obligatoire dinformations dans le domaine fiscal, et la signature daccords complémentaires entre lUnion européenne, la Suisse et le Liechtenstein.

La mise en œuvre de laccord FATCA pour la France fait lobjet des développements ci-après exposés au Titre 1 n° 9383.

Les règles et procédures relatives à l’échange automatique de renseignements relatifs aux comptes financiers dites « normes communes de déclarations » incombant aux établissements financiers sont développées au Titre 2, n° 9384 et suivants.

Titre 1 : Accord « FATCA » entre la France et les États-Unis

(Loi n° 2013-672 du 26 juillet 2013 de séparation et de régulation des activités bancaires ; CGI, art. 1649 AC ; BOI-INT-AEA-10)

9383

Afin d’améliorer le respect des obligations fiscales à l’échelle internationale et de mettre en œuvre la loi relative au respect des obligations fiscales concernant les comptes étrangers (dite « loi FATCA ») adoptée par les États-Unis le 18 mars 2010, un accord a été signé à Paris le 14 novembre 2013 entre le gouvernement de la République française et le gouvernement des États-Unis d’Amérique. Il fixe le cadre de l’échange automatique d’informations et définit le champ d’application du dispositif.

Larticle 1649 AC du code général des impôts, introduit par la loi n°2013-672 du 26 juillet 2013 relative à la séparation et à la régulation des activités bancaires, a créé une obligation déclarative spécifique (voir9384).

Laccord « FATCA » détermine un cadre pour léchange automatique dinformations et détermine des procédures de mise en œuvre entre la France et les États-Unis. Il détaille les institutions financières concernées, les comptes financiers devant être déclarés et les obligations de diligence devant être mises en œuvre par les institutions financières. Il est entré en vigueur le 29 septembre 2014. Les premiers échanges d’informations, portant sur des données collectées à partir du 1er juillet 2014, ont eu lieu avant le 30 septembre 2015 étant souligné que les modalités des échanges des renseignements sont fixées de manière progressive entre 2014 et 2016.

Chapitre 1 : Champ dapplication

(BOI-INT-AEA-10-20 et suivants)

9383-1

Sont concernées par lapplication de laccord les institutions financières françaises, situées en France métropolitaine et dans les départements français d’outre-mer (en revanche, les collectivités doutre-mer régies par larticle 74 de la Constitution du 4 octobre 1958 (Polynésie française, Nouvelle-Calédonie, Saint-Pierre et Miquelon, Saint-Martin, Saint-Barthélémy et Wallis et Futuna) nentrent pas dans le champ dapplication), telles que :

- les établissements de dépôt (activités bancaires et assimilées telles que :

- les banques mutualistes et coopératives ;

- les caisses de crédit municipal ;

- les sociétés de financement autres que les établissements de crédit ;

- les établissements de paiements dès lors quils émettent des cartes de paiement pré-payées pouvant être alimentées par des montants supérieurs à 50 000 $) ;

- les établissements gérant des dépôts de titres dès lors que cette activité représente 20 % de leur revenu brut ;

les entités d’investissement, étant souligné que celles dont les actifs sont principalement composés de biens ou de droits réels immobiliers ne doivent pas être considérées comme une entité d’investissement au sens de l’accord FATCA sauf si plus de 50 % du revenu brut provient de l’investissement, du réinvestissement ou d’opérations sur des valeurs mobilières ;

les organismes d’assurance (il sagit des entreprises mentionnées à l’article L. 322-1 du code des assurances ainsi que les mutuelles et unions et institutions de prévoyance) ;

- les holdings et centrales de trésorerie.

En revanche les filiales et les succursales non situées en France d’institutions financières résidentes de France sont exclues du champ d’application sauf si elles agissent comme un apporteur d’affaires pour un compte financier détenu et géré en France par une institution financière française et soumis à la réglementation bancaire française.

Précision : Une entité est liée à une autre entité si l’une des deux contrôle l’autre ou si elles sont placées sous un contrôle conjoint. Le contrôle dune entité doit sentendre comme la détention directe ou indirecte de plus de 50 % des droits de vote et de participation au capital.

Les institutions non déclarantes ou dispensées sont les entités gouvernementales (y compris les collectivités territoriales, les établissements publics, le groupe caisse des dépôts et consignation, le Trésor public), les banques centrales, les organisations internationales, les régimes de retraite et les institutions financières réputées conformes au sens du II de l’annexe II de laccord FATCA (III-C du BOI-INT-AEA-10-20-10) dont les organismes de placement collectif (OPC), de crédit foncier et de financement de lhabitat sous conditions exposées au III-C-2 du BOI précité, et les exemptions applicables aux institutions financières françaises en application de la réglementation du Trésor des États-Unis (cf. III-D du BOI précité) telles que les entités ne gérant que des comptes de faible valeur (comptes financiers inférieurs à 50 000 $ et moins de 50 M$ dactifs au bilan) ou encore les entités dinvestissements ayant pour activité le conseil et la gestion de placements pour le compte de tiers.

Les comptes devant être déclarés (avec identification de la personne physique ou morale titulaire du compte) sont ceux actifs (opérations ou actes réalisés dans les 12 derniers mois - 5 ans pour certains comptes à terme ou détenant des titres) détenus par une ou plusieurs personnes américaines déterminées ou par une entité étrangère non financière passive non américaine dont une ou plusieurs des personnes en détenant le contrôle sont des personnes américaines déterminées.

Sont considérés comme comptes déclarables :

- les titres de participation ou de créance émis par une institution financière (y compris les sociétés de personnes ou les trusts considérés comme des institutions financières) à compter du 1er juillet 2014 si le titulaire est américain (ceux émis antérieurement devront faire lobjet dun reporting sans avoir à être déclarées expressément).

En revanche lorsquils ne font pas lobjet de transactions régulières sur un marché boursier réglementé, les titres de participation ou de créances émis par une institution financière autre quune entité dinvestissement (un établissement de dépôt, un établissement gérant des dépôts de titres ou un organisme d’assurance) ne sont pas considérés comme des comptes financiers sauf si les deux conditions suivantes sont remplies :

- la valeur de ces titres est calculée, directement ou indirectement, principalement par rapport à des actifs qui donnent lieu à des paiements de source américaine susceptibles de faire l’objet d’une retenue à la source et ;

- la catégorie des titres en question a été créée afin de se soustraire aux déclarations prévues par l’accord FATCA ;

- les comptes de dépôt (compte courant commercial ou d’épargne, compte-chèques, compte dont l’existence est attestée par un justificatif de dépôt, un justificatif d’investissement, un titre de créance ou un autre instrument similaire et sur lequel des sommes d’argent sont placées en dépôt auprès d’une entité exerçant des activités bancaires ou de nature similaire) pour tout compte unique ou multiples dont le solde est supérieur à 50 000 $. En revanche les montants détenus par les sociétés d’assurance en attente de versement dans le cadre d’un contrat d’assurance à forte valeur de rachat dont le terme est échu ne constituent pas un compte de dépôt ;

- les comptes conservateur (notamment les parts ou actions dans une société, obligations et titres, opérations de change, transactions sur devises ou matières, contrats dassurance ou de rente viagère) ;

- les contrats d’assurance-vie avec valeur de rachat supérieure à 50 000 $ ;

- les contrats de rente à titre onéreux.

Ainsi ne doivent pas être déclarés, les comptes ou produits de retraite (contrats de type PERE, PERP, PREFON, contrats Madelin, les retraites article 83, les contrats en sursalaires et les contrats indemnité de fin de carrière), les comptes ou produits aidés (livret A, bleus, de développement durable, LEP, CEL, PEL, PEP, livrets jeunes), lépargne salariale (PEI, PERCO, PEE), contrats obsèques, titres au nominatif dune entité étrangère non financière (EENF) active, les comptes professionnels tels que séquestres et réglementés.

Chapitre 2 : Obligations de diligence

(BOI-INT-AEA-10-30-10 et suivants)

9383-2

Les institutions financières déclarantes françaises doivent identifier et déclarer les comptes américains et remplir certaines obligations particulières dans le cas de paiements faits à des institutions financières non participantes.

Précisions : Est considérée comme une personne américaine :

- toute personne physique qui possède la nationalité américaine (citoyen américain) ou qui est un résident des États-Unis à des fins fiscales au sens de larticle 7701 de linternal revenue code (IRC) (titulaire de la carte verte ou passage du test de présence physique dans les conditions posées par la réglementation américaine) ;

- une société de personne ou une société créée aux États-Unis, ou en vertu du droit fédéral américain, ou d’un des États fédérés américains ;

- un trust si un tribunal situé aux États-Unis a, selon la loi, le pouvoir de rendre des ordonnances et des jugements concernant substantiellement toutes les questions relatives à l’administration du trust et si une ou plusieurs personnes américaines jouissent d’un droit de contrôle sur toutes les décisions substantielles du trust, ou sur la succession d’un défunt qui était citoyen ou résident des États-Unis.

À cet effet, les institutions financières sont soumises à des obligations de diligence prévues à l’annexe I de laccord FATCA.

Dans ce cadre, elles doivent notamment être en mesure de fournir des preuves documentaires acceptables de lidentité du titulaire du compte, et notamment pour toute ouverture dun nouveau compte par une personne physique ou morale à compter du 1er juillet 2014, de fournir une auto-certification de la non nationalité américaine ou de la non résidence américaine de la personne concernée. Les institutions financières qui ne seront pas en mesure de confirmer ou dinfirmer les indices devront traiter le compte comme un compte américain déclarable.

Précision : Afin dutiliser des procédures identiques à celles prévues dans le cadre de léchange automatique dinformations financières qui sera mis en place à compter de 2016 avec dautres partenaires que les États-Unis (premiers échanges dinformations prévus en 2017), il est admis que la procédure dauto-certification puisse nêtre appliquée pour les personnes physiques et les entités quà compter du 1er janvier 2016, mais les autres règles de diligence devront être respectées.

Que le compte soit de faible valeur (solde ou une valeur supérieure à 50 000 $ et inférieur à 1 000 000 $ au 30 juin 2014) ou de valeur élevée (solde ou une valeur qui excède 1 000 000 $ au 30 juin 2014 ou au 31 décembre 2015 ou de toute année suivante), les indices de la nationalité pourront être recherchés par différents moyens tels que lexamen des dossiers papiers, lexamen des échanges et données électroniques, linterrogation des chargés de clientèle.

Précision : Une fois quun compte a été identifié comme déclarable, ce compte doit être déclaré pendant toutes les années suivantes à moins que le titulaire cesse dêtre une personne américaine déterminée. Les comptes de dépôts cessent également dêtre déclarables pour les années où leur solde nexcède plus 50 000 $.

Une distinction doit néanmoins être faîte entre les comptes pré-existants au 30 juin 2014 et les comptes ouverts à partir du 1er juillet 2014.

Les comptes préexistants suivants nont pas à être examinés, identifiés ou déclarés à moins que les institutions financières françaises décident librement de ne pas appliquer ces seuils :

- les comptes de dépôts dont le solde ou la valeur est inférieure à 50 000 $ au 30 juin 2014 (règle dite de minimis) ;

- les comptes de personnes physiques dont le solde ou la valeur agrégée est inférieure à 50 000 $ au 30 juin 2014 (règle dite d’exemption de documentation), à moins que ces comptes ne présentent un solde ou une valeur supérieure à 1 000 000 $ au 31 décembre d’une année ultérieure (cf. 2 du E du II de lannexe I de laccord FATCA) ;

- les contrats d’assurance ou les contrats de rente dont la valeur de rachat ou de capitalisation est inférieure à 250 000 $ au 30 juin 2014, à moins que ces contrats ne présentent une valeur supérieure à 1 000 000 $ au 31 décembre d’une année ultérieure (règle dite d’exemption de documentation).

Précision : Lorsquun compte préexistant de faible valeur ou de valeur élevée est clos avant que l’institution financière n’applique les procédures de vigilance exigées par lannexe I, linstitution financière est malgré tout tenue dexaminer ce compte et devra transmettre les informations relatives au compte clos sil savère que ce compte était déclarable.

L’examen des comptes préexistants de personnes physiques qui sont des comptes de faible valeur au 30 juin 2014 doit être achevé avant le 30 juin 2016 et avant le 30 juin 2015 pour les comptes de valeur élevée.

L’examen des comptes préexistants d’entités dont le solde ou la valeur excède 250 000 $ au 30 juin 2014 doit être achevé avant le 30 juin 2016. L’examen de comptes préexistants d’entités dont le solde ou la valeur n’excède pas 250 000 $ au 30 juin 2014, mais dépasse le seuil de 1 000 000 $ au 31 décembre 2015 ou de toute année civile ultérieure doit être achevé au plus tard le 30 juin de l’année suivant celle où le solde ou la valeur du compte a dépassé le seuil de 1 000 000 $.

Pour les nouveaux comptes de personnes physiques ou dentités ouverts entre le 1er juillet et le 31 décembre 2014, la procédure applicable aux comptes préexistants reste applicable, lexamen des comptes devant être achevé au 30 juin 2016.

Pour toutes précisions concernant les diligences et leurs modalités, ainsi que pour lappréciation des seuils et montants, se reporter au BOI-INT-AEA-10-30-20 pour les comptes préexistants au 30 juin 2014 et au BOI-INT-AEA-10-30-30 pour les nouveaux comptes.

Chapitre 3 : Obligations déclaratives et sanctions

(BOI-INT-AEA-10-40)

9383-3

Les institutions financières déclarantes françaises doivent chaque année collecter et transmettre les informations relatives à chaque compte déclarable identifié (identité du titulaire, identification du compte, solde et valeur des comptes, montant brut des sommes versées et leur nature, comptes soldés ou transférés) conformément au décret n° 2015-907 du 23 juillet 2015 relatif aux modalités de collecte et de transmission des informations par les institutions financières en application de laccord FATCA mais également les sommes versées (montant agrégé des intérêts, dividendes et des autres paiements) aux institutions financières non participantes (entité conforme ou dispensée de déclaration) au titre dun compte financier en 2015 et 2016.

Remarque : La déclaration est obligatoirement établie sur support informatique respectant le cahier des charges défini par l'administration, disponible sur le site www.impots.gouv.fr.

Ces informations sont ensuite déclarées aux autorités américaines par lintermédiaire de la DGFiP. Les Etats à laccord échangent ensuite sur les erreurs ou les omissions constatées afin que les problèmes identifiés soient résolus et les amendes prévues soient éventuellement appliquées. Si au terme dune période de 18 mois le problème n’est pas résolu, l’institution financière sera considérée comme une institution financière non participante.

Le défaut de souscription ou la production tardive de la déclaration (par procédé informatique) prévue par le 1 de larticle 1649 AC CGI constitue un manquement à lobligation déclarative de linstitution financière. Sauf en cas de première infraction ou en cas de dépôt spontané dans les 30 jours dune demande de ladministration, ce manquement est sanctionné par les amendes prévues à larticle 1729 B du CGI et à larticle 1736 du CGI soit : lapplication dune amende de 150 euros par déclaration ; lapplication dune amende de 200 euros par compte déclarable comportant des informations omises ou erronées.

Pour plus de précisions sur le contenu, les obligations et les modalités de mise en œuvre de laccord « FATCA », il convient de se reporter au BOI-INT-AEA-10-40.