Livre CF : Contrôle fiscal



Introduction

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Dans le système fiscal déclaratif en vigueur en France, l’administration fiscale a pour mission de contrôler et, le cas échéant, de rectifier les déclarations souscrites par les contribuables ainsi que les actes et documents qui leur sont assimilés. Elle dispose, à cet effet, dun droit de contrôle et de reprise qui sexerce selon une procédure respectueuse des droits des contribuables.

L’administration fiscale s’assure ainsi, par divers moyens prévus par la loi, que les contribuables ont respecté leurs obligations fiscales.

Au nombre de ces moyens, il y a lieu de distinguer :

- le droit de contrôle qui peut revêtir plusieurs formes :

- le contrôle formel, qui a pour objet de rectifier les erreurs matérielles qui entachent les déclarations souscrites par les contribuables,

- le contrôle sur pièces, qui consiste en un examen critique et un contrôle de cohérence des déclarations, à partir des informations contenues dans le dossier fiscal,

- la vérification qui permet de s’assurer de la sincérité des déclarations souscrites en les confrontant avec des éléments extérieurs, notamment avec la comptabilité du contribuable, dans le cadre d’une vérification de comptabilité ou avec la situation patrimoniale, le train de vie et la situation de trésorerie dans le cadre d’un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ;

- le droit de communication qui permet de prendre connaissance de documents détenus par des personnes soumises à des obligations comptables ou professionnelles limitativement énumérées en vue de leur utilisation à des fins dassiette ou de contrôle des impôts dus par des tiers ;

- le droit denquête destiné à rechercher les manquements aux règles et obligations de facturation auxquelles sont tenus les assujettis à la TVA ;

- le droit de contrôle des entrepôts qui a pour objet la recherche des manquements aux obligations et formalités auxquelles sont soumises les personnes autorisées à ouvrir un entrepôt fiscal (sur ce point, il convient de se reporter au Livre TVA, 4421).

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À lissue dune procédure de contrôle, l’administration peut être amenée :

- soit à assujettir à limpôt les redevables qui sy étaient entièrement soustraits, en contravention avec la loi ;

- soit à rehausser les impositions antérieures entachées dinsuffisances ou dirrégularités.

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Le droit de reprise est la faculté offerte à l’administration de réparer les omissions totales ou partielles constatées dans lassiette ou le recouvrement de tous impôts, taxes ou redevances, dus en vertu des lois fiscales, ainsi que les erreurs susceptibles dentacher leur détermination.

Il permet ainsi de réparer, dans les délais légaux de prescription, non seulement les insuffisances commises par les contribuables, mais aussi les erreurs, préjudiciables au Trésor, imputables éventuellement aux opérations dassiette et de contrôle.

Le pouvoir de rehaussement, qui procède du droit général de reprise dont dispose l’administration, est limité dans le temps et sexerce dans le cadre de règles de procédures destinées à garantir les droits des contribuables vérifiés.

Le délai de reprise ou délai de prescription est la période pendant laquelle l’administration a la possibilité de rectifier les omissions ou irrégularités constatées dans lassiette ou le recouvrement des impôts ou taxes.

Constitue une rectification toute action par laquelle, pour une période ou une opération donnée, le service ajoute ou supplée aux éléments qui ont été ou auraient dû être déclarés par un contribuable, et qui se traduit par une majoration immédiate ou différée de limpôt exigible.

Les omissions, erreurs, insuffisances ou fraudes caractérisées relevées dans le cadre dune procédure de contrôle se traduisent en effet par des suppléments de droits assortis, en règle générale, de pénalités fiscales et, le cas échéant, de sanctions.

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Bien entendu, le contrôle des déclarations permet également au service des impôts de rétablir limposition exacte de certains contribuables qui auraient été surtaxés par erreur et de prononcer, le cas échéant, des dégrèvements doffice.

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En outre, contrepartie des pouvoirs de contrôle et de rehaussement que la loi accorde aux agents des finances publiques, des mesures législatives et administratives ont été prévues pour garantir les droits des contribuables.

À noter que, indépendamment des garanties accordées aux contribuables, a été publiée, une «charte du contribuable» qui est un guide des bonnes pratiques rappelant les principes de simplicité, de respect et déquité qui doivent fonder les relations entre l’administration fiscale et le contribuable.

Le portail internet du ministère de l’Économie et des Finances dispose désormais dune rubrique informative dédiée au contrôle fiscal et à la lutte contre la fraude.

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Le présent Livre se décompose en sept parties :

- les modalités d’exercice du contrôle de l’impôt (première partie, cf.8101 et suivants) ;

- les obligations des contribuables liées au contrôle et à la prévention de la fraude (deuxième partie, cf.8120 et suivants) ;

- le droit de communication et les procédures de recherche et de lutte contre la fraude (troisième partie, cf.8140 et suivants) ;

- les procédures de rectification et d’imposition d’office (quatrième partie, cf.8200 et suivants) ;

- la prescription du droit de reprise de l’administration et les garanties du contribuable (cinquième partie, cf.8300 et suivants) ;

- les commissions administratives des impôts (sixième partie, cf.8440 et suivants) ;

- les infractions et sanctions (septième partie, cf.8490 et suivants).

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Partie 1 : Modalités d’exercice du contrôle de l’impôt

(BOI-CF-DG et BOI-CF-DG-40)

Introduction

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L’administration contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour létablissement des impôts, droits taxes et redevances. Elle contrôle également les documents déposés en vue dobtenir des déductions, restitutions ou remboursements ou dacquitter tout ou partie dune imposition au moyen dune créance sur lÉtat (LPF, art L. 10, al. 1 et 2). À cette fin, elle peut demander aux contribuables tous renseignements, justifications ou éclaircissements relatifs aux déclarations souscrites ou aux actes déposés (LPF, art L. 10, al. 3).

Remarque : Le Conseil dÉtat a considéré quil ne résultait daucune disposition législative ou réglementaire que la demande adressée à un contribuable par l’administration sur le fondement de larticle L. 10 du LPF aurait un caractère contraignant, ni que l’administration serait tenue dinformer le contribuable du caractère non contraignant de cette demande. Le Conseil dÉtat a également estimé que le non-respect par l’administration, lors de lenvoi de la demande dinformation sur le fondement de larticle L. 10 du LPF, du délai de trente jours qui aurait dû être imparti aux contribuables en application de larticle L. 11 du LPF, est resté sans influence sur la procédure de rectification et ne constituait pas, pour ce motif, une irrégularité substantielle de nature à entraîner la décharge des impositions, dans la mesure où la proposition de rectification nopposait pas aux intéressés un défaut de réponse à la demande dinformation qui leur avait été adressée, mais fondait la rectification sur les renseignements obtenus de la société, à la suite de leur réponse (CE arrêt du 22 janvier 2010 n° 314010).

Le contrôle fiscal est susceptible de comporter, notamment en matière dimpôts sur les revenus et de taxes sur le chiffre daffaires, trois phases complémentaires : le contrôle formel, le contrôle sur pièces, la vérification.

Ces différentes formes de contrôle sont commentées au BOI-CF-DG-40-20.

Par ailleurs, lexamen des documents fiscaux ou comptables, produits par les contribuables, ne permet pas toujours de déceler certaines infractions ou dissimulations. Les agents des finances publiques sont donc autorisés à procéder à des contrôles portant sur des objets ou marchandises détenus par les contribuables, lorsque la fabrication, la production, la détention, la circulation, le commerce ou la consommation de ces biens a une incidence sur les impôts, droits ou taxes ou est soumis à une formalité. Ces contrôles matériels sont commentés au BOI-CF-DG-40-30.

Dautres modalités de contrôle sont également prévues pour certains impôts ou dans le cadre des mesures diverses de contrôle et de prévention de la fraude fiscale. Celles-ci sont exposées dans les autres parties du présent livre.

L’article 37 de la loi n° 2013-1117 du 6 décembre 2013 relative à la lutte contre la fraude et la grande délinquance économique et financière instaure un nouvel article L. 10-0 AA du LPF en vertu duquel, dans le cadre des procédures prévues au titre II de la première partie du LPF, à l’exception de celles mentionnées à larticle L. 16 B du LPF et à larticle L. 38 du LPF (procédures de visite et de saisie, cf. n° 8193 et suiv.), ne peuvent être écartés au seul motif de leur origine, les documents, pièces ou informations que l’administration utilise et qui sont régulièrement portés à sa connaissance soit dans les conditions prévues au chapitre II du titre II de la première partie du LPF (droit de communication, cf. n° 8140 et suiv.) ou à larticle L. 114 du LPF et à larticle L. 114 A du LPF (cf. n° 8164), soit en application des droits de communication qui lui sont dévolus par d’autres textes, soit en application des dispositions relatives à l’assistance administrative par les autorités compétentes des États étrangers.

Par cet article L. 10-0 AA du LPF, la loi instaure ainsi la possibilité pour l’administration fiscale dutiliser des preuves dorigine illicite portées régulièrement à sa connaissance sous forme de documents, pièces ou informations. Cette nouvelle disposition sapplique depuis le 8 décembre 2013.

Par ailleurs, conformément à larticle 9 de la loi n° 2013-907 du 11 octobre 2013 relative à la transparence de la vie publique et à larticle 1er du décret n° 2014-550 du 26 mai 2014, il est instauré un article L. 11 A du LPF selon lequel tout membre du Gouvernement, à compter de sa nomination, fait lobjet dune procédure de vérification de sa situation fiscale, dans les conditions prévues au titre II de la première partie du LPF, au titre de limpôt sur le revenu et, le cas échéant, de limpôt de solidarité sur la fortune. Cette procédure est placée sous le contrôle de la Haute Autorité pour la transparence de la vie publique.

Les conditions dapplication de cet article L. 11 A du LPF sont fixées par décret en Conseil dÉtat.

Titre 1 : Le contrôle sur pièces

(BOI-CF-DG-40-20 au I)

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Le contrôle formel recouvre lensemble des interventions ayant trait à la rectification des erreurs matérielles évidentes constatées dans les déclarations. Il nimplique donc aucune recherche extérieure à celles-ci.

Le contrôle sur pièces proprement dit est constitué par lensemble des travaux de bureau au cours desquels le service procède à lexamen critique global des déclarations à laide de renseignements et documents figurant au dossier.

Le contrôle sur pièces permet de vérifier, à partir tous les renseignements et documents en la possession du service ou figurant au dossier, que les contribuables ont satisfait à leurs obligations déclaratives ; il permet également de rectifier les erreurs, insuffisances, inexactitudes, omissions ou dissimulations dans les éléments servant de base au calcul de l’impôt à partir de la déclaration elle-même et des documents figurant au dossier ou en la possession du service et enfin de s’assurer que le revenu global défini en matière d’impôt sur le revenu est cohérent avec les informations disponibles au dossier du contribuable.

L'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle (ESFP) et la vérification de comptabilité constituent la suite du contrôle sur pièces toutes les fois où il n’a pas permis de régulariser, du bureau, la situation du contribuable.